（一）財務報告原則公告

財務報告原則公告（Statement of Principles for Financial Reporting），簡稱“原則公告”，實際上是一份制定會計準則的概念框架，相當于美國的“財務會計概念公告”和國際會計準則委員會的“編制和呈報財務報表的框架”等文件。ASB認為，它不是具體的會計準則，不具有與會計準則相同的地位。但是，它確定了編制和呈報財務報表的若干原則，并且能夠完成以下主要目標：（1）幫助會計準則委員會制定和評價會計準則；（2）幫助財務報表的編制者、使用者、審計師和其他人員理解會計準則的制定方法，以及通用財務報表所報告信息的性質(zhì)和作用；（3）在遇到新問題或緊急問題并缺乏適用會計準則的情況下，幫助財務報表的編制者和使用者對有關(guān)問題作出初步分析?？傊?，原則公告為制定和評價會計準則以及為關(guān)心準則制定程序的有關(guān)人士提供了一個有用的、內(nèi)在一致的參考框架。

ASB從90年代起開始研究“原則公告”，并于1995年發(fā)布了“原則公告”第一份完整的征求意見稿。1999年3月，ASB又發(fā)布了“原則公告”的第二次征求意見稿。在以上兩次征求意見稿的基礎上，“原則公告”最終于1999年12月獲得正式發(fā)布。

（二）具體會計準則

如上所述，英國具體會計準則（或狹義的會計準則）目前實際上是由“標準會計實務公告”（SSAP）和“財務報告準則”（FRS）兩部分所組成。ASC 至 1990年為止先后發(fā)布了25項SSAP，其中SSAP11被SSAP15所代替，SSAP1、SSAP2、SSAP3、SSAP6、SSAP8、 SSAP10、SSAP12、SSAP14、SSAP15、SSAP18、SSAP22、SSAP23和SSAP24等13項公告先后被以后發(fā)布的FRS 所代替，SSAP7和SSAP16被廢除，目前仍然有效的SSAP僅剩下9項，并且大部分還經(jīng)過了修訂。在ASB取代ASC以后，至2001年底為止則陸續(xù)發(fā)布了19項FRS.因此，英國目前的具體會計準則共有28項，由9項SSAP和19項FRS所組成。

（三）小型報告主體財務報告準則

考慮到上市公司與非上市公司、大中型企業(yè)與小型企業(yè)，以及一般的企業(yè)與特殊行業(yè)的企業(yè)的會計要求應有所不同等情況，為了減輕小型報告主體的負擔，簡化小型報告主體的會計處理方法，ASB從20世紀90年代中期起就開始研究關(guān)于“小型報告主體會計準則”（Financial Reporting Standard for Smaller Entities，F(xiàn)RSSE）的問題。ASB于1997年11月首次正式發(fā)布了FRSSE，并于1998年12月對它作了修訂。FRSSE實際上是英國會計準則的簡化版本，它的要求雖然比會計準則的要求低，但是，F(xiàn)RSSE對小型報告主體設立了嚴格的確定標準，并且明確指出FRSSE不適用于以下報告主體：（1）大中型公司、集團和其他報告主體；（2）上市公司；（3）銀行、建筑互助協(xié)會或保險公司等。

（四）緊急問題工作小組“摘要”

緊急問題工作小組“摘要”（UITF Abstracts）是由ASB發(fā)布的關(guān)于“緊急問題工作小組”對某些特殊問題形成的一致意見的摘要。制定和發(fā)布UITF摘要的主要目的是：當現(xiàn)有的會計準則或有關(guān)會計立法對某些重要會計問題的處理存在不盡人意或矛盾之處時，對采用什么樣的會計處理方法形成一致意見。至今為止，ASB已陸續(xù)發(fā)布了20多項 UITF摘要。已發(fā)布的UITF摘要只要沒有被新的會計準則所取代或被取消，就必須如同遵守SSAP與FRS那樣被遵守。

雖然英國追隨美國制定會計準則，但是英國會計準則與美國會計準則并不完全相同。與美國等國家的會計準則相比，英國會計準則大致上有以下幾個特點：

（一）“真實和公允的要求”至高無上

在英國，“真實和公允的要求”是至高無上的（The True and Fair View is Overriding）。它是財務報告的指導思想，也是對財務報表的最終測試。因此，它對英國的會計實務具有強有力和直接的影響。財務報表只要能夠提供真實和公允的觀點，有時可以背離會計準則的要求，甚至可以背離英國《公司法》中的有關(guān)會計要求。

在英國會計的發(fā)展中，“真實和公允的觀點”雖然早已形成，并且在1948年就已出現(xiàn)在當時的《公司法》中；但是，關(guān)于這一概念的確切含義卻一直沒有得到明確的解釋。在1983年至1984年之間，英國兩位著名的律師Mary Arden和Leonard Hoffmann曾經(jīng)合作寫了一份“聯(lián)合意見書”，對“真實和公允的觀點”的含義作了初步的討論。在這份“聯(lián)合意見書”中，兩位律師認為：財務報表是否能夠滿足真實和公允的要求，是法院決定的法律問題。

然而，一方面，法律對所要求提供的真實和公允的觀點沒有作出任何限定；另一方面，在沒有有關(guān)實務證據(jù)和會計人員意見的情況下，法院也不可能完成對真實和公允的觀點作出解釋的任務。并且，會計實務證據(jù)和會計人員的意見也不是一成不變的，它們會隨著會計的發(fā)展、經(jīng)濟環(huán)境和商業(yè)實務的變化而變化，使得“真實和公允的觀點”也變成一個動態(tài)的概念。因此，在《1989年公司法》確立會計準則的地位以后， Mary Arden女士在1993年再次對“真實和公允的觀點”作了討論。ASB將Mary Arden女士的意見作為“會計準則委員會關(guān)于真實和公允的要求的意見”，列在了《會計準則前言》的附錄之中。

按照Mary Arden女士1993年的看法，《1989年公司法》帶來的變化將影響法院對關(guān)于遵守一項會計準則是否能夠滿足真實和公允的要求所作出的判斷。 MaryArden女士認為，法院可以援引《1985年公司法》第256節(jié)的條款，即法律政策支持（由法規(guī)規(guī)定的團體）發(fā)布會計準則，并支持會計準則；同時，法院還可以援引該法附表4第36A段的條款，該條款指出：（因為所作的要求是詳細披露不遵守會計準則的情況，而不是遵守會計準則的情況），因此，能夠滿足真實和公允的觀點的財務報表一般來說是遵守會計準則的，而不是與會計準則發(fā)生背離的。

由于根據(jù)《1990年會計準則（規(guī)定的團體）規(guī)則》，ASB已被認定為符合《1985年公司法》第256節(jié)所述的條件，成為法規(guī)規(guī)定的會計準則制定團體，因此，ASB制定的FRS以及它所認可的 SSAP實際上均已獲得了會計準則的地位。同時，根據(jù)Mary Arden女士的意見，能夠滿足真實和公允的觀點的財務報表一般來說是遵守會計準則的。因此，ASB認為，盡管“真實和公允的觀點至高無上”，但是，一般來說，只要能夠遵守ASB發(fā)布或認可的會計準則，就能提供“真實和公允的觀點”。在少數(shù)例外情況下，為了提供“真實和公允的觀點”需要背離會計準則時，也只需要披露發(fā)生背離的情況及其原因即可。

（二）會計概念清晰和明確

美國會計準則通常被稱為“公認會計原則”。由于歷史的原因，“公認會計原則”是一個十分混雜和含糊不清的概念。美國在“公認會計原則”中經(jīng)常將“原則”、“實務”、“規(guī)則”、“慣例”、“方法”、“程序”等概念相互混淆，這種情況曾受到了查德菲爾德教授等人的嚴厲批評。與美國的做法不同，英國會計準則所使用的各種概念是比較嚴謹和明確的。例如，早在1971年發(fā)布的SSAP2“會計政策的揭示” 中，當時的ASSC就十分小心地區(qū)分了如下三個層次的概念：

1.“基本會計概念”（Fundamental Accountion Concepts）：是指企業(yè)編制定期財務報表所依據(jù)的廣泛性基本假設，它們主要包括：（1）持續(xù)經(jīng)營“概念；（2）”權(quán)責發(fā)生制“概念；（3）”一致性“概念；（4）”審慎性“概念。

2.“會計基礎”（Accounting Bases）：是指將“基本會計概念”表達或應用到財務交易事項中所使用的方法。由于企業(yè)類型和交易事項的多樣化和復雜化，“會計基礎”實際上要比“基本會計概念”多得多，因此，有理由相信，處理某一特別事項可能存在不止一種被認可的會計基礎或方法。

3.“會計政策”（Accounting Policies）：是指由企業(yè)自行判斷并選擇采用的那些最適合企業(yè)環(huán)境、最有利于企業(yè)編制財務報表的特定基礎。

在以上三個概念層次中，“基本會計概念”相當于美國的“基本會計原則”（包括會計假設在內(nèi)），英國僅列舉了4條，其他一些原則雖然沒有單獨列明，但可以對它們作這樣的理解，即它們實際上已被公認，如果沒有特別說明，就假設它們已被遵守。“會計基礎”是在“基本會計概念”的指導下歸納或演繹發(fā)展起來的各種會計方法，屬于“標準會計實務”，即相當于美國的“會計準則”，但由于“會計基礎”眾多，使得同一經(jīng)濟事項可以有多種“會計基礎”被選擇，而會計準則的發(fā)展則越來越要求縮小這種選擇的范圍，以減少會計實務間的差異，增加財務報表的可比性?！皶嬚摺笔怯善髽I(yè)管理當局根據(jù)企業(yè)的實際情況在可選擇的“會計基礎”中特別選定的某種基礎，就這點而論，英國的情況與美國沒有什么兩樣。但是，不管選擇了什么樣的“會計基礎”，為了增加財務報表的可理解性，企業(yè)都必須揭示其“會計政策”。

在ASB取代ASC以后，于1999年12月正式發(fā)布了“財務報告原則公告”。此外，還在2000年12月發(fā)布了FRS18“會計政策”，以此取代了SSAP2“會計政策的揭示”。在“財務報告原則公告”和FRS18中，ASB對各種會計概念作了更明確的界定。

（三）重視法律環(huán)境的制約

早期，英國也像大多數(shù)歐洲國家一樣，主要通過法律規(guī)范來約束企業(yè)的會計行為。在英國1948年的《公司法》中，已經(jīng)提出了財務報表必須符合“真實和公允的觀點”的要求；而隨后修訂的《公司法》則逐漸規(guī)定了財務報表的形式和內(nèi)容；1980、1981和1985年的《公司法》除了對財務報表的形式和內(nèi)容作了更為詳細的規(guī)定以外，還制定了公司資產(chǎn)的估價規(guī)則；1989年的《公司法》更要求在財務報告中說明是否遵守了“適用的會計準則”?？赡苷且驗橛牧⒎ㄖ贫缺容^健全，反過來在一定程度上又影響了英國會計準則的發(fā)展。從20世紀70年代開始，英國雖然開始仿效美國，通過民間團體制定會計準則，但是在英國所制定的會計準則中有一項重要的內(nèi)容，就是要求會計準則與法律保持一致，這一點也就成為英國會計準則與美國會計準則的顯著差別之一。英國《會計準則前言》在談到會計準則與法律結(jié)構(gòu)的關(guān)系時，有這樣一段陳述：“……在決定什么是最恰當?shù)奶幚矸椒〞r，會計準則委員會還必須考慮應用準則的環(huán)境。報告主體必須遵守的法律則是這種環(huán)境的重要組成部分。因此，財務報告準則必須以保證會計準則與法律一致為目標，在聯(lián)合王國和愛爾蘭共和國現(xiàn)行立法以及歐盟指令的框架下加以制定?！贝送猓谟蟛糠值木唧w會計準則中都專門設立了一節(jié)，單獨討論與這些會計準則相關(guān)的法律要求問題。可見，英國雖然與美國一樣也制定了會計準則，但是，英國有關(guān)法律（尤其是《公司法》）對英國會計準則具有相當大的影響。會計準則制定機構(gòu)亦十分重視法律要求對會計準則的制約問題。

（四）努力與國際會計準則的要求進行協(xié)調(diào)

關(guān)于這一點，在英國《會計準則前言》中也作了如下說明：“在制定財務報告準則時，已適當?shù)乜紤]了國際方面的發(fā)展。會計準則委員會支持國際會計準則委員會 （IASC）協(xié)調(diào)國際財務報告的目標。作為這種支持的實際行動，在每一項財務報告準則中均設立了一個小節(jié)，說明在處理相同課題時它與國際會計準則（IAS）的關(guān)系。在大多數(shù)情況下，遵守財務報告準則就能自動地保證遵守相關(guān)的國際會計準則。當財務報告準則與國際會計準則的要求出現(xiàn)差異時，報告主體應在本委員會的會計準則的應用范圍內(nèi)遵守會計準則?！?

近年來，ASB在制定會計準則時，還逐漸加強了與國際會計準則委員會等其他會計準則制定機構(gòu)的合作與聯(lián)系。例如，F(xiàn)RS12“準備、或有負債和或有資產(chǎn)”就是與IASC合作的一個項目。另外，F(xiàn)RS11“固定資產(chǎn)與商譽的減值”和FRS14 “每股收益”則在很大程度上受到國際會計準則第36號“資產(chǎn)減值”和第33號“每股收益”的影響。

（五）漸受“歐盟”的影響

由于英國已成為歐共體（現(xiàn)為歐盟）的成員國之一，因此，歐洲大量的會計實務與規(guī)定已逐漸滲入了英國的財務報告之中。目前，英國會計準則不僅需要考慮與國際會計準則協(xié)調(diào)的問題，而且還要考慮“歐共體指令”和歐盟的其他會計要求。一個顯著的例子是，“歐共體”第4號和第7號指令對大型公司、中型公司和小型公司提出了不同的會計披露要求，并且允許小型公司在編制向公司注冊處申報的簡化報表以及向股東提供法定報表時，可以獲得更廣泛的豁免。受以上規(guī)定的影響，英國會計準則委員會在90年代后期制定并發(fā)布了“小型報告主體財務報告準則”。2020年1月31日英國正式脫離歐盟。 2100433B

20世紀是“會計規(guī)范的世紀”（亨德里克森語）。自20世紀30年代美國率先制定會計準則以來，英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等英語國家相繼制定了會計準則；1973年國際會計準則委員會（IASC，現(xiàn)已改為IASB）成立，共發(fā)布了41項國際會計準則；許多發(fā)展中國家（包括我國）也陸續(xù)加入了制定會計準則的行列；近年來，一些大陸法系國家（如德國、法國等）也相繼成立了會計準則制定機構(gòu)，開始制定本國的會計準則。一時間，會計準則的影響風靡整個世界，會計準則已成為適應市場經(jīng)濟和資本市場發(fā)展、促進國際資本流動的一種最有效的會計規(guī)范形式。

各國會計準則的發(fā)展都有一定的歷史背景，也有曲折的發(fā)展歷程，英國的情況也不例外。雖然英國是老牌的資本主義國家，并且早在19世紀中葉英國 《公司法》 對資產(chǎn)負債表的標準格式就已經(jīng)有所要求。但是英國會計準則的發(fā)展卻較為緩慢。

1970年，ICAEW發(fā)表了一份題為“20世紀70年代會計準則意向書”的文件，提出了增強會計實務統(tǒng)一性、制定會計準則的目標。同時，作為該意向書的結(jié)果，ICAEW首次在 1970年建立了“會計準則籌劃委員會”（ASSC），以推動會計準則的制定工作。從1970年到1976年，英國另外五個會計職業(yè)團結(jié)陸續(xù)加入了 ASSC的組織，ASSC獲得了一次改組。1976年，英國六大會計職業(yè)團體聯(lián)合成立了“會計團體咨詢委員會”（CCAB），并將改組后的ASSC改名為 “會計準則委員會”（ASC）。從此以后，由ASC正式開始制定英國的會計準則。在ASC與CCAB的關(guān)系上，首先由ASC制定會計準則的草案，然后提交 CCAB理事會進行討論。因此，ASC的會計準則草案必須經(jīng)CCAB批準后才能正式實施。 ASC在制定會計準則方面作了相當大的努力，它所發(fā)布的會計準則稱為“標準會計實務公告”（SSAP）。ASC從1976年成立起到1990年被新的會計準則制定機構(gòu)ASB取代為止，15年間共發(fā)布了25項SSAP.至今，一部分SSAP仍在被采用。

ASC雖然為英國會計準則的制定奠定了基礎，但由于ASC本身無權(quán)批準和實施會計準則，加上ASC為不同的準則項目設置了不同的工作小組，各工作小組之間的看法并不完全相同，同時又缺乏會計概念框架的指導，因此由ASC制定的會計準則不僅權(quán)威性不強，而且相互之間還存在著不一致與不協(xié)調(diào)的情況。此外，還有人批評ASC的成員均由會計職業(yè)界人士所組成，不能充分反映“公眾的利益”，因此ASC曾在1982年進行過一次改組，增加了5位代表財務報表使用者的成員。但這一次改組并沒有解決根本問題，其缺陷仍然很多。英國會計學者亞力山大（David Alexander）將人們對ASC的批評歸結(jié)為以下六個方面：

（1）難于保證準則的遵守；

（2）缺乏概念框架；

（3）在會計準則中允許不同會計處理方法的存在；

（4）僅注重準則的一般性質(zhì)而忽視其詳細的操作程序；

（5）準則制定的時間太長；

（6）小型企業(yè)難于滿足準則的要求。

針對上述對 ASC的批評，英國“會計團體咨詢委員會”于1987年成立了一個稱為“德林委員會”（The Dearing Committee）的專門機構(gòu)，對英國會計準則的制定機構(gòu)設置以及制定程序等進行了檢討與評價。“德林委員會”于1988年11月發(fā)表了一份題為“會計準則的制定”的報告，該報告對英國會計準則的發(fā)展產(chǎn)生了十分重要的影響。在該報告中，“德林委員會”建議成立一個“財務報告委員會”（FRC），負責制定會計準則政策上的指導；同時建議成立一個新的會計準則制定機構(gòu)ASB，其主席由FRC的成員擔任，并由ASB取代ASC具體負責會計準則的制定工作。

“德林委員會”的建議很快地得到了全面采納，1990年，一個帶有部分官方色彩的、半獨立的新“會計準則委員會”（ASB）成立，并取代了原先的 ASC.ASB雖然在名義上仍然隸屬于“會計團體咨詢委員會”（CCAB），但它卻受到了具有更廣泛代表性的“財務報告委員會”（FRC，其成員由會計師事務所、律師事務所、證券交易所、銀行和上市公司的代表所組成）的制約，并且由于在FRC的21名成員中，其他成員均可以由CCAD委派，惟獨主席一職必須由英國貿(mào)易與工業(yè)大臣和英格蘭銀行總裁聯(lián)合任命，因此FRC本身已經(jīng)帶有了一定的官方色彩。

ASB成立后，發(fā)布的會計準則改稱為“財務報告準則”（FRS）。與ASC不同的是，ASB有權(quán)自行制定和批準會計準則，并且負責對以前由ASC發(fā)布的SSAP進行評審和修訂。原先的SSAP，只要未被新發(fā)布的FRS所取代，則仍然有效。目前，ASB一方面繼續(xù)對原由ASC發(fā)布的SSAP進行評審和修訂。另一方面，則根據(jù)會計業(yè)務發(fā)展的需要不斷發(fā)布新的FRS.

上述可見，英國會計準則的制定機構(gòu)在最近三十年間，經(jīng)歷了由ASSC、改組后ASSC、ASC、改組后ASC到ASB的變遷。經(jīng)過這些變遷，英國會計準則制定機構(gòu)由純粹的會計職業(yè)界民間組織，發(fā)展成一個帶有官方色彩的、半獨立的機構(gòu)；會計準則制定機構(gòu)的代表性逐漸加強；會計準則的制定程序也日漸完善?！?二、英國會計準則的主要內(nèi)容

會計準則有廣義和狹義之分。廣義的會計準則包括會計準則的概念框架、具體會計準則，以及會計準則的解釋性公告、實務指引等文件，而狹義的會計準則僅指具體會計準則。如從廣義的會計準則理解，英國會計準則主要由以下幾個部分組成。

ASB在《會計準則前言》第16段中指出：“會計準則是對特定類別的交易和其他事項應如何在財務報表中反映作出的權(quán)威性說明。因此，為了使財務報表提供真實和公允的觀點，遵守會計準則通常是必要的?！钡?段指出：“ASB發(fā)布的財務報告準則以及所采用的標準會計實務公告，都是《公司法》所承認的會計準則?！豆痉ā芬?，除了小型公司之外，任何公司的財務報表都應說明，它們是否根據(jù)適用的會計準則編制的，對與這些準則的任何重大背離是否均作了特別提示，并解釋了理由?！边@表明，英國目前的會計準則不僅是對會計實務的權(quán)威性說明，并且英國《公司法》還對會計準則的存在作了法律上的承認，肯定了它們對財務報告的有益作用。

英國會計準則獲得《公司法》的承認，具有一個發(fā)展的過程。如上所述，在1990年之前，英國會計準則是由ASC制定的。但是，ASC所發(fā)布的SSAP 在英國1990年以前的任何《公司法》中從未被提及，因此它們在當時實際上并不具備法律效力。隨后，英國《1989年公司法》對《1985年公司法》作了修訂，首次引入了會計準則的定義，并要求公司董事說明財務報表是否根據(jù)適用的會計準則編制的。此外，《1989年公司法》在其附表4第36A段、附表9第一部分等49段以及附表9A第一部分第18B段等多處地方也均提及了會計準則。自ASB成立后，由ASB發(fā)布的“財務報告準則”被《公司法》奠定會計準則的地位；同時，由于在ASB于1990年8月24日召開的會議上，一致同意繼續(xù)采用當時存在的22項SSAP，這實際上也同時奠定了SSAP作為會計準則的地位，并且這一地位一直要保留到每一項SSAP被修訂、廢止以及被新的會計準則取代為止。由此可見，英國目前的會計準則不僅具有權(quán)威性，并且還已經(jīng)取得了法律上的認可。

會計準則基本準則

新會計準則體系的主要內(nèi)容

1．基本會計準則

基本準則的修訂征求意見稿是以1992年版本的《企業(yè)會計準則——基本準則》為基礎，以2000年國務院頒布的《企業(yè)財務會計報告條例》為依據(jù)，借鑒IFRS《編報財務報表的框架》，結(jié)合中國的具體情況修訂而成的。它在整個準則體系中起到統(tǒng)馭的作用。一方面，它是“準則的準則”，指導具體會計準則的制定；另一方面，當出現(xiàn)新的業(yè)務，具體會計準則暫未涵蓋時，應當按照基本準則所確立的原則進行會計處理。

基本準則規(guī)定了整個準則體系的目的、假設和前提條件、基本原則、會計要素及其確認與計量、會計報表的總體要求等內(nèi)容。會計準則體系的總體目標是規(guī)范會計行為，提高會計信息質(zhì)量，滿足投資人、債權(quán)人、社會公眾、有關(guān)部門和管理測光對會計信息的需求，這是全社會對會計信息共同的基本標準?？倓t部分同時也明確了會計的基本假設，包括持續(xù)經(jīng)營（表明該準則體系中不含破產(chǎn)清算會計準則）、會計主體、會計分期、貨幣計量。其中對會計分期問題，由于《會計法》的限制，仍然規(guī)定以日歷年度作為會計年度。

基本準則第二章為會計信息的質(zhì)量要求，也就是會計基本原則。其中繼續(xù)保留了重要性原則、謹慎原則、實質(zhì)重于形式原則等，也強調(diào)了可比性、一致性、明晰性等原則。劉玉廷認為：信息披露的明晰性和重要性原則貫徹不夠，造成了大量“垃圾”信息，并不是越多越好。權(quán)責發(fā)生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。權(quán)責發(fā)生制并入會計分期基本假設，歷史成本體現(xiàn)在會計要素的計量中。

新會計準則體系下的會計要素仍保留原先的六要素分類，規(guī)定的主要內(nèi)容為定義和相關(guān)的定性規(guī)定。各會計要素的定義表述與《企業(yè)財務會計報告條例》類似，但在內(nèi)涵上借鑒了IFRS《框架》，有所擴大。

會計要素的計量單列一章。計量是本次準則修改中重點把握的問題。美國會計準則和IFRS比較側(cè)重公允價值的應用，體現(xiàn)會計信息的相關(guān)性。為此財政部多次與IASB討論相關(guān)問題，例如生物資產(chǎn)是否采用公允價值計量的問題等。公允價值反映現(xiàn)時價值，與決策確實比較相關(guān)，但如何取得并確保其可靠性？而且公允價值增值的收益并無相應的現(xiàn)金流。基本會計準則明確以歷史成本為各會計要素的計量基礎，但如果能取得公允價值并且公允價值可以可靠計量，則采用公允價值計量。考慮到中國市場發(fā)展的現(xiàn)狀，本次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。財政部認為：投資性房地產(chǎn)可視同投資，且各大城市均有房地產(chǎn)交易市場，該市場的交易機制正在不斷完善中，可以認為有活躍的市場。但是總體上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。另一方面，IFRS也并未完全否定歷史成本計價，因此公允價值運用程度上的差異不構(gòu)成中國新會計準則體系與IFRS之間的重大差異。

本次會計準則體系中對公允價值的運用已經(jīng)引起中評協(xié)的關(guān)注，認為是拓展評估師業(yè)務的重要時機。

主要變化

2． 各具體會計準則的主要變化

（1）存貨準則。這是對原準則的修訂。主要修訂內(nèi)容為：

l 取消后進先出法，原因是IAS2在2003年度的改進計劃中已經(jīng)取消了后進先出法，理由是成本流與實物流在大多數(shù)情況下不一致。本次準則體系建設中，對于非原則性問題，盡可能與IFRS保持一致。

l 對于借款費用的資本化問題，允許為生產(chǎn)大型機器設備、船舶等生產(chǎn)周期較長的資產(chǎn)所借入的款項所發(fā)生的利息資本化，計入存貨價值，而不再直接計入損益，也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)。

（2） 投資準則。主要修訂內(nèi)容為調(diào)整投資的分類方式。調(diào)整后的投資分類為：

l 交易性證券投資，類似于原先的短期證券投資。期末按交易所市價計價（視為公允價值）。公允價值的變動計入當期損益，而不再采用現(xiàn)行的單邊調(diào)整的成本與市價孰低法。

l持有到期投資，即原先的長期債券投資，期限、面值、利率均固定，且持有期限較長，主要為債券。此類投資以歷史成本計量，但如發(fā)生減值，則需計提減值準備。

l 權(quán)益性投資，即長期股權(quán)投資。其成本法、權(quán)益法核算基本維持現(xiàn)狀，這與IFRS僅在合并報表中使用權(quán)益法不同，可稱為“會計核算的權(quán)益法”，準則同時管到會計核算而不僅僅是報表列報，IASB對此也已認同。

（3） 固定資產(chǎn)準則?；咀兓淮?，主要變化是在確定凈殘值時，引入預計未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)概念。由于尚難直接借鑒和全面引進IFRS5《持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營》，經(jīng)與IASB協(xié)調(diào)，要求改變固定資產(chǎn)凈殘值的確定方法。

（4） 生物資產(chǎn)準則。本準則主要規(guī)范農(nóng)墾企業(yè)對生物資產(chǎn)的會計處理，將生物資產(chǎn)劃分為生產(chǎn)性、消耗性、公益性三類，分別進行會計處理。該準則的可操作性較強，其規(guī)定與農(nóng)墾企業(yè)的現(xiàn)行會計實務也比較接近（另一項與相關(guān)企業(yè)的會計實務比較接近的是《石油天然氣開采》準則）。該準則不引進公允價值計量，這里的部分原因是在調(diào)研時農(nóng)林主管部門反對。

（5）資產(chǎn)減值準則。明確了若干項資產(chǎn)減值跡象，以及可收回金額為協(xié)議銷售價格減去處置成本后的凈額或者預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者中的較高者。同時明確所計提的減值準備不得轉(zhuǎn)回（這是考慮到借減值準備的計提和轉(zhuǎn)回操縱利潤的問題很大。新會計準則體系與IFRS的實質(zhì)性差異之一，對此IASB表示，因美國準則也不允許減值準備轉(zhuǎn)回，所以他們將與美國方面協(xié)調(diào)此問題）。在執(zhí)行該準則時，應注意避免在計提金額確定上“拍腦袋”。

（6） 投資性房地產(chǎn)準則。該準則是一項新準則，用于規(guī)范土地、房產(chǎn)中專門用于投資（而不是自用）項目的處理。在會計報表中將單列“投資性房地產(chǎn)”項目，會計處理可以采用成本模式（與固定資產(chǎn)差異不大）或者公允價值模式，但以成本模式為主導。同時規(guī)定如有活躍市場，能確定公允價值并能可靠計量，也可以采用公允價值計量模式。在公允價值計量模式下不計提折舊或者減值準備。財政部的觀點也是謹慎使用公允價值，但在準則中不能排除公允價值的使用，這與IAS40以公允價值為主導還是有差異的，但IASB也已表示認可。

（7） 職工薪酬準則。對應于IAS19，職工薪酬也就是企業(yè)付給職工的所有報酬，包括工資、福利、基本養(yǎng)老保險、補充養(yǎng)老保險、其他社會保障性繳款、住房公積金等。該準則規(guī)范的內(nèi)容與現(xiàn)行政策基本比較接近。與征求意見稿相比，最終定稿可能會取消計提應付福利費的規(guī)定，而改為所有企業(yè)一律據(jù)實列支，職工福利類支出超過稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅前列支限額的部分進行納稅調(diào)整。補充養(yǎng)老保險在準則中也有規(guī)定，并已在深圳、上海等城市試運行企業(yè)年金。年金繳款可以交給信托管理人或者其他受托投資管理機構(gòu)。年金在IFRS中有設定提存計劃和設定受益計劃兩大類，其中設定提存計劃的處理基本與補充養(yǎng)老保險一致。設定受益計劃在國內(nèi)的法規(guī)中未作規(guī)定，實務上國內(nèi)也沒有，所以準則中對此未作規(guī)定。

（8） 債務重組準則。改變現(xiàn)行的“一刀切”將由于債權(quán)人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，而是恢復最初債務重組準則的原狀（但規(guī)定限制條件），將債務重組收益計入營業(yè)外收入，對于實物抵債業(yè)務，引進公允價值作為計量屬性。財政部認為，此時抵債物資雖然可能沒有活躍的交易市場，但是可以通過評估確定其公允價值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價也可視為公允價值。

（9）所得稅準則。該準則是新準則體系中實施難度最大的準則之一。與現(xiàn)行的應付稅款法相比，該準則的理念有重大變化，參照IAS12的規(guī)定，強調(diào)權(quán)責發(fā)生制原則和資產(chǎn)負債表觀的理念，以利潤總額為基礎調(diào)整若干項目后求得所得稅費用的計算基礎（按資產(chǎn)負債表觀調(diào)整利潤總額）。

（10） 非貨幣性交易準則。引入公允價值和評估作價。如沒有活躍市場，則非關(guān)聯(lián)的交易雙方在無第三方干預的情況下協(xié)商作價，也可視為公允價值。

（11） 企業(yè)合并準則。本準則的影響較大。企業(yè)合并在法律形式上有吸收合并、新設合并和控股合并。按照合并雙方是否處于同一控制下，分為處于同一控制下的企業(yè)合并（在中國的企業(yè)合并中為大多數(shù)）和非同一控制下的企業(yè)合并?？毓珊喜⒉蝗∠ㄈ速Y格，實質(zhì)是股權(quán)投資，在投資準則中規(guī)范；吸收合并和新設合并是本準則所規(guī)范的內(nèi)容。而中國的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，例如中央、地方國資委所控制的企業(yè)之間的合并，或者同一企業(yè)集團內(nèi)兩個或多個子公司的合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結(jié)果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業(yè)合并（包括吸收合并和新設合并）可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結(jié)果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。商譽的減值問題在資產(chǎn)減值準則中單獨予以規(guī)定，只減值不攤銷。該準則對非同一控制下企業(yè)合并的處理方法與IFRS3一致；同一控制下的企業(yè)合并，IFRS中尚無規(guī)定，因此該項規(guī)定不作為中國會計準則與IFRS之間的差異看待。

（12）合并財務報表準則。與《合并會計報表暫行規(guī)定》相比，該準則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實體理論。合并報表范圍的確定以控制的存在為基礎，更關(guān)注實質(zhì)性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。準則排除了比例合并方法，但要求業(yè)務與母公司差異較大的子公司也應納入合并范圍。所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，也應納入合并范圍。

（13）每股收益準則。該準則為新制定的披露準則，不涉及確認和計量問題。重點是解決可轉(zhuǎn)債、期權(quán)性質(zhì)的認股權(quán)證等問題。該準則的制定背景是：繼續(xù)沿用2001年證監(jiān)會發(fā)布的第9號編報規(guī)則《凈資產(chǎn)收益率和每股收益的計算及披露》已不能滿足要求。本準則借鑒IAS33的規(guī)定，要求計算基本EPS和稀釋EPS，且這里的稀釋EPS概念不同于證監(jiān)會9號編報規(guī)則中的攤薄EPS，計算方法更加科學化。同時，在利潤表的后面直接披露EPS數(shù)值。

（14） 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露準則。本準則基本維持現(xiàn)狀，無重大變化。但與IAS24相比存在實質(zhì)性差異。IAS24中已取消了“同受國家控制的企業(yè)不能僅僅因為同受國家控制而成為關(guān)聯(lián)方”這一豁免規(guī)定，但中國的國有企業(yè)，其性質(zhì)不同于西方，國有經(jīng)濟規(guī)模大，取消該豁免條款不具有可操作性。因此，對國有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確定延續(xù)已有的規(guī)定，即國有企業(yè)之間只有當存在投資紐帶或者其他實質(zhì)性控制關(guān)系時才認定為存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。IASB表示對中國國有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系問題將在IASB下次理事會會議上作專題研究，并且在資產(chǎn)減值準備轉(zhuǎn)回、國有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系、捐贈與補助視同國家投資等現(xiàn)中國會計準則與IFRS存在實質(zhì)性差異的方面，以及同一控制下的企業(yè)合并的研究中希望得到中國的幫助。

（15） 捐贈與補助準則。IFRS對政府補助和政府援助采用全面收益法，但中國有所不同，準則規(guī)定對研發(fā)撥款等文件明確會計處理方法的，應從其規(guī)定（例如將專項撥款視同國家投資，計入資本公積）；沒有特殊規(guī)定的才計入收益。這是中國會計準則與IFRS的第三項實質(zhì)性差異。

（16） 金融工具準則。這些準則對金融企業(yè)的影響較大，例如將金融資產(chǎn)分為四大類。衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內(nèi)反映。

會計準則中國準則

中國自1987年在中國會計學會年會上，成立了七個研究組，其中一個就是“會計原則和會計基本理論研究組”。該組織曾先后于1989年起開始研究和探索會計準則的制定工作。于1989年1月及1991年1月召開了二次研討會，分別討論了會計準則和物價變動與外幣業(yè)務會計兩個專題。

1989年1月，這個研究組在上海召開的第一次會議，討論了制定中國會計準則的必要性、會計準則的性質(zhì)和內(nèi)容、會計原則與現(xiàn)行統(tǒng)一會計制度的關(guān)系、研究和制定會計準則的思路等問題，會后提出了《工作程序》、《形成會計原則說明和研究報告的程序》等一系列文件，并更名為“會計基本理論和會計準則研究組”。研究組以合適的形式發(fā)表自己的意見和成果，并向財政部有關(guān)部門提出建設性建議。

財政部會計事務管理司也于1988年10月建立了會計準則課題組。課題組在1989年3月提出了《關(guān)于擬定中國會計準則的初步設想(討論稿)》和《關(guān)于擬定中國會計準則需要討論的幾個主要問題(征求意見稿)》，并在全國會計工作會議上提交了《中華人民共和國會計準則(草案)提綱(討論稿)》。

1991年11月26日財政部下發(fā)了《關(guān)于印發(fā)(企業(yè)會計準則第1號——基本準則)(草案)的通知》，向全國廣泛征求意見；在1992年7月的全國財政工作會議上討論后，1992年11月30日以部長令形式正式發(fā)布了建國以來中國第l號會計準則《企業(yè)會計準則》，并決定自1993年7月1日起在全國正式實施。

從1992年《企業(yè)會計準則》發(fā)布以后，財政部即著手草擬制定具體會計準則，為保證準則質(zhì)量，分別成立了國外、國內(nèi)兩個咨詢專家組和財政部會計準則委員會。

經(jīng)過三年多的努力，1996年完成了30多個具體會計準則征求意見稿，分四輯印發(fā)各地征求意見。到2001年先后修訂、頒發(fā)了16項具體會計準則。

2006年2月15日頒發(fā)38項具體準則形成企業(yè)會計準則體系。這些具體準則的制定頒布和實施，規(guī)范了中國會計實務的核算，大大改善了中國上市公司的會計信息質(zhì)量和企業(yè)財務狀況的透明度，為企業(yè)經(jīng)營機制的轉(zhuǎn)換和證券市場的發(fā)展、國際間經(jīng)濟技術(shù)交流起到了積極的推動作用。

2014年1月至7月，財政部陸續(xù)發(fā)布/新增了八項企業(yè)會計準則，要求于2014年7月1日開始實施。其中新增企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量；企業(yè)會計準則第40號——合營安排；企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權(quán)益的披露。

最新準則

一、《企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量》

二、《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》

三、《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》

四、《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》

五、《企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權(quán)益的披露》

六、《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》

七、《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》

八、《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》

小企業(yè)會計準則

什么樣的企業(yè)適合小企業(yè)會計準則標準

小企業(yè)會計準則適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設立的、符合《中小企業(yè)劃型標準規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標準的企業(yè)。

下列三類小企業(yè)除外：

（一）股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)。

（二）金融機構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的小企業(yè)。

（三）企業(yè)集團內(nèi)的母公司和子公司。

前款所稱企業(yè)集團、母公司和子公司的定義與《企業(yè)會計準則》的規(guī)定相同。

第三條 符合本準則第二條規(guī)定的小企業(yè)，可以執(zhí)行本準則，也可以執(zhí)行《企業(yè)會計準則》。

（一）執(zhí)行本準則的小企業(yè)，發(fā)生的交易或者事項本準則未作規(guī)范的，可以參照《企業(yè)會計準則》中的相關(guān)規(guī)定進行處理。

（二）執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的小企業(yè)，不得在執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的同時，選擇執(zhí)行本準則的相關(guān)規(guī)定。

（三）執(zhí)行本準則的小企業(yè)公開發(fā)行股票或債券的，應當轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》；因經(jīng)營規(guī)?；蚱髽I(yè)性質(zhì)變化導致不符合本準則第二條規(guī)定而成為大中型企業(yè)或金融企業(yè)的，應當從次年1月1日起轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》。

（四）已執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的上市公司、大中型企業(yè)和小企業(yè)，不得轉(zhuǎn)為執(zhí)行本準則。

第四條 執(zhí)行本準則的小企業(yè)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計準則》時，應當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》等相關(guān)規(guī)定進行會計處理。

小企業(yè)的劃分詳見：中小企業(yè)劃型標準規(guī)定

財政部關(guān)于小企業(yè)會計準則執(zhí)行的通知

關(guān)于印發(fā)《小企業(yè)會計準則》的通知

財會[2011]17號

國務院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機構(gòu)，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設兵團財務局：

為了規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告行為，促進小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要作用，根據(jù)《中華人民共和國會計法》及其他有關(guān)法律和法規(guī)，我部制定了《小企業(yè)會計準則》，現(xiàn)予印發(fā)，自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵小企業(yè)提前執(zhí)行。我部于2004年4月27日發(fā)布的《小企業(yè)會計制度》（財會[2004]2號）同時廢止。

執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

附件下載:小企業(yè)會計準則.pdf

小企業(yè)會計準則——會計科目、主要賬務處理和財務報表.pdf

財政部

二○一一年十月十八日

會計準則美國標準

美國注冊會計師協(xié)會框架比起公認會計原則需要公開的信息較少：例如，無需現(xiàn)金流報表，更少使用公允價值等。

民營中小實體(SMEs)不需要根據(jù)公認會計原則（GAAP）報告財務信息，美國注冊會計師協(xié)會昨日公布(AICPA)其擬議的框架，民營中小實體有自己提議的一套財務報表標準。

框架是專門為有限股東公司的所有權(quán)管理者設計的，據(jù)AICPA，這項框架可以幫助美國2000多萬民營中小實體不必遵循美國GAAP標準，除了一些私人公司自己自愿，否則只有上市公司按照要求必須在財務報告中需要遵守GAAP。

AICPA主席及首席執(zhí)行官巴里·梅蘭肯在一份聲明中說, 協(xié)會曾收到注冊會計師和服務中小企業(yè)的銀行家“迫切希望解除財務報告的請求”。指導的設計比上市公司的財務報表更簡單，易于理解且更便宜，例如，根據(jù)發(fā)布在AICPA網(wǎng)站上一個情況說明書來看，框架中不再要求現(xiàn)金流量表，框架將以歷史成本為其計量標準，及不再使用公允價值。除此之外，指導中不再需要對衍生產(chǎn)品、對沖活動和股票報酬進行復雜的敘述。

框架中還包括其他內(nèi)容，例如其他綜合會計基礎(OCBOA)方法，以及不符合一般公認會計準則將收益所得稅和傳統(tǒng)會計合為一體的做法，這已經(jīng)被會計專業(yè)人員所使用。AICPA中小企業(yè)財務報表框架特別小組主席大衛(wèi)·摩根，以及會計咨詢管理合作人布萊、摩根、該隱在一份聲明中說：“這樣做對許多小公司來說，既可以節(jié)省時間和成本，同時產(chǎn)生的財務報表與業(yè)務所有者和貸款機構(gòu)的相關(guān)度更高。”新框架還將減少協(xié)調(diào)納稅申報收入和賬面收益的需要。

AICPA聲稱：銀行會特別歡迎新框架，因為它將包括傳統(tǒng)的會計原則和利息所得稅計算方法，貸款銀行對這些已經(jīng)非常熟悉了，多年來一直使用這些為貸款方服務。

每個企業(yè)有著變化多端的經(jīng)濟業(yè)務，而不同行業(yè)的企業(yè)又向各自的特殊性，會計準則的出現(xiàn)，就使會計人員在進行會計核算時有了一個共同遵循的標準，各行各業(yè)的會計工作可在同一標準的基礎上進行。會計準則的作用就是提當會計工作的基本規(guī)范。

把握會計準則，還應當注意會計準則具有“四性”。

（1）規(guī)范性。每個企業(yè)有著變化多端的經(jīng)濟業(yè)務，而不同行業(yè)的企業(yè)又有各自的特殊性。而有了會計準則，會計人員在進行會計核算時就有了一個共同遵循的標準，各行各業(yè)的會計工作可在同一標準的基礎上進行。從而使會計行為達到規(guī)范化，使得會計人員提供的會計信息具有廣泛的一致性和可比性，大大提高了會計信息的質(zhì)量。

（2）權(quán)威性。會計準則的制定、發(fā)布和實施要通過一定的權(quán)威機構(gòu)，這些權(quán)威機構(gòu)可以是國家的立法或行政部門，也可以是由其授權(quán)的會計職業(yè)團體。會計準則之所以能夠作為會計核算工作必須遵守的規(guī)范和處理會計業(yè)務的準繩。關(guān)鍵因素之一就是它的權(quán)威性。

（3）發(fā)展性。會計準則是在一定的社會經(jīng)濟環(huán)境下，人們對會計實踐進行理論上的概括而形成的。會計準則具有相對穩(wěn)定性，但隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化，會計準則也要隨之變化，進行相應的修改、充實和淘汰。

（4）理論與實踐相融合性。會計準則是指導會計實踐的理論依據(jù)，同時會計準則又是會計理論與會計實踐相結(jié)合的產(chǎn)物。會計準則的內(nèi)容，有的來自于理論演繹，有的來自于實踐歸納，還有一部分來自于國家有關(guān)會計工作的方針政策，但這些都要經(jīng)過實踐的檢驗。沒有會計理論的指導，準則就沒有科學性；沒有實踐的檢驗，準則就沒有針對性。

會計準則是規(guī)范會計賬目核算、會計報告的一套文件，它的目的在于把會計處理建立在公允、合理的基礎之上，并使不同時期、不同主體之間的會計結(jié)果的比較成為可能。按其使用單位的經(jīng)營性質(zhì)，會計準則可分為營利組織的會計準則和非營利組織的會計準則。